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论可靠审计证据的取得

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  审计证据是审计人员在执行审计业务中,为了形成审计意见所获取的证据。国际会计师 联合会发布的《国际审计准则——审计证据》将审计证据分为会计报表所依据的原始凭证与会计记录、其他来源的佐证信息两大类。事实上,审计人员在搜集审计证据时也是按照这两大类目标来进行的,审计证据的充分、适当性也体现着对这两类目标进行的判断。
  一、审计证据的充分性
  1.充分性是指审计证据的数量能够支持审计人员所出具的审计意见,是审计人员为形成 审计意见所需要审计证据的最低数量要求。从数量上说,考虑到审计证据取得的经济性,审计证据并不是越多越好,审计人员通常把需要足够数量的审计证据的范围降低到最低限度。 在审计时,审计人员不能获得最为理想的审计证据时,可考虑通过其他的途径或采用其他的审计证据来替代。
  2.审计证据的充分性是由审计人员的职业判断来决定的,不同的审计人员对审计证据的量的要求是不一样的。对于被认为较容易出现舞弊的被审计单位,审计证据的数量一般要求较多。譬如,在对某财务公司的审计时,审计人员发现该公司的内部控制相对薄弱,经营业务风险也很大(涉及房地产投资、证券投资等高风险经营业务),财务人员会计素质较低,审计人员还了解到以前年度该公司受到过当地人民银行及税务机关的处罚,报表反映连续三年略有盈利。通过上述信息,可以看出:该公司内部控制不够健全,同时又经营高风险的投资业务,因此审计风险就相对较大,就必须搜集更详细、更多、更有力的审计证据;会计人员职业素质低,在账务处理方面可能存在错误,就需要审计人员对会计账务处理多加关注;由于该公司受到过金融、税务部门的处罚,因此,该单位可能存在较严重的违法行为,舞弊现象可能很严重,可能说明了该公司经营层的可信赖程度较低,不够诚信,所以必然要求采用充分的审计证据。
  3.审计证据的充分性是建立在审计证据的整理与分析的基础上。审计证据的整理、运用是连接审计证据的纽带。由于审计项目是由不同的审计人员来执行,从而会得出各自分散的、独立的审计证据。而最终形成审计结论和发表审计意见时,必须把不同人员搜集来的审计证据有机的串联起来,以便对整体审计报表发表审计意见,而这种串联必须借助于审计证据的分析整理。可以说,审计证据的整理与分析也就是审计证据的取舍过程。一般来讲,审计证据的取舍可从金额和性质量方面来考虑:从量的方面来说,对于达到重要性水平余额的项目,它一般会对审计结论产生重大影响,因此应当作为重要的审计证据来考虑;从性质来看,有些单笔金额小于会计报表项目或账户的重要性水平,但是性质主要,譬如涉及到贪污、舞弊等违法行为,影响评价指标临界点波动趋势等等,也应当作为重要的审计证据来采用。审计证据的搜集、整理与分析同审计人员的职业能力密切相关,经验丰富的审计人员往往在蛛丝马迹中找出十分重要的证据,在复杂的经营活动中找出舞弊证据的突破口,从一般审计人员往往忽略的或被舍弃的审计证据中得出有价值的审计证据,从而为形成正确的审计结论提供过硬的证据基础。然而,这种职业能力是在实践中不断积累而形成的。
  二、审计证据的适当性
  1.审计证据的适当性是指审计证据的相关性和可靠性。审计证据的相关与可靠性程度越高,则所需要的审计证据数量就越少;反之,就要相应增加审计证据的数量。
  2.审计证据是审计程序与具体审计目标之间的桥梁,即通过一定的审计程序来获得审计证据,以审计证据为支撑来达到具体的审计目标。一般来讲,一种审计程序可以获得多种审计证据,而一种审计证据通常也可以由多种审计程序获得,但是不同审计程序获得的同一种类的审计证据同一定的审计目标的相关性是不同的。譬如:通过分析性复核、计算、检查、查询及函证可以获得书面证据,由书面证据可以支撑总体合理性、真实性、完整性、所有权、估价、截至、机械准确性、披露、分类这些具体的审计目标,但是通过检查和分析性复核等程序所获得的书面证据的用途与可靠性显然是不同的.
  3.证据的相关性是指实质上的相关,即有内在的联系,而不是形式上的相关。譬如,审计实践中,审计人员常常扩大存货监盘程序的作用,即把存货监盘的结果用作证明存货价值及所有权的证据,即以此达到计价和所有权的审计目标。事实上,存货监盘的结果并不与存货价值和归谁所有直接相关,监盘的结果仅仅能证明存货是否存在,是否有毁损及短缺(仅此影响存货价值),而存货的全部价值和归谁所有必须通过计算、函证、分析性复核等审计程序来认定,即通过存货购进、发出、成本结转、销售、盘存、损毁、核销等计价审计程序及针对所有权归属的付款、往来账款的函证、复核等审计方法才能确定存货的全部价值及所有权。有的存货监盘是不能发现其实际价值是否发生减值,当被审计单位未计提存货减值准备或计提的存货减值准备数额异常时,审计人员就应该特别关注其存货的公允价值,所以简单的存货监盘是不能取得存货减值准备计提是否准确的审计证据的,审计人员就需要对存货的市场价格和行情进一步调查了解,才能取得充分的审计证据以此来判断。
  4.各项证据的可靠程度是不一样的。一般来讲,从被审计单位以外取得的证据比来自被审计单位内部的证据可靠;已获相关利害人确认的审计证据要比未获得确认的证据可靠;被审计单位内部控制较好时所提供的内部证据要比被审计单位内部控制较差时更可靠;不同来源的审计证据相互能够印证成证据链时审计证据较具可靠性;反映已经完成业务活动的审计证据比正在或将要完成的审计证据可靠。审计实务中,审计人员往往根据职业判断来获取适当的审计证据,而不是去搜集最可靠的审计证据。可靠的审计证据的取得一方面需要适当审计程序,也需要审计人员自身业务素质,可靠的审计证据形成需要审计程序和审计人员职业判断合理结合。
  
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