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《投资》新会计准则对税务筹划的影响

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  [摘要] 本文从交易性金融资产,长期债权投资与长期股权投资三个大类来分析新准则中的“新意”对税务筹划产生的影响。
  [关键词] 新会计准则 税务筹划 短期投资 长期债权投资和可供出售金融资产
  
  2006年2月15日发布的企业会计准则有关投资的确认、计量和披露的准则。新准则有关投资的部分与原投资准则相比发生了较大的变化,这种变化必将对企业的税务筹划产生一定的影响。
  本文将按投资的类别(交易性金融资产、长期债权投资与长期股权投资)对新旧会计准则的差异进行比较,来分析新会计准则对税务筹划的空间产生的影响。
  一、概述
  新准则将投资按照目的不同分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产和长期股权投资。
  以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。新准则将长期债权投资分为持有至到期投资和可供出售金融资产。长期股权投资包括企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资;企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。
  本文就从交易性金融资产、长期债权投资和长期股权投资这三个大类来分析新旧准则的差异进而讨论税务筹划受到的影响。
  二、交易性金融资产新会计准则对税务筹划的影响
  1.新会计准则在交易性金融资产的初始计量中引入公允价值
  公允价值计量模式影响到企业资产、负债的确认与计量,必然影响到损益,也必然进一步影响到税收操作及税收筹划。这是因为虽然新会计准则将公允价值的确定分为存在活跃市场与不存在活跃市场两种情况, 尤其对不存在活跃市场时现值技术的运用做出详细规定, 并要求尽可能采用来自市场的输入信息, 以减少利润操纵, 体现了新会计准则对公允价值的谨慎运用,但是但这一条件仅仅有赖于会计人员对交易是否具有商业实质的职业判断。而且我国的市场经济体制还很不完善, 也没有相应的治理机制来弥补公允价值所带来的缺陷, 公允价值成为很多上市公司操纵利润、粉饰财务状况的工具。
  2.在后续计量中采用公允价值模式
  我们应清醒的认识到,虽然交易性金融资产得到更为公允的反映,但会导致企业盈利的波动,给税收带来影响, 并将其中差异计入当期损益的作法可能会大幅度提高企业利润水平而影响税收。
  三、长期债权投资的新准则对税务筹划的影响
  新准则将长期债权投资分为持有至到期投资和可供出售金融资产。
  1.长期债权投资的初始计量引入公允价值
  这样也会产生一定的不稳定性,在交易性金融资产中已谈到,在这里就不再赘述。
  2.在后续计量中持有至到期投资投资溢折价的摊销只允许采用实际利率法
  只采用实际利率法而不是在直线法和实际利率法中选择,这样可以避免企业为了税务筹划而选择其中的方法,而不是为了更好的计量折价的摊销。这样就限制了税务筹划的范围。
  3.新的资产减值准备的计提引入新标准
  新的资产减值准备的计提是以资产的未来现金流折现值或可收回金额与账面价值的比较为标准的,这样可以避免人为因素对减值准备对计提额的影响。对于资产减值的计提与转回都相应的提出详细的要求与标准,以防止利用资产减值准备来操纵利润,限制了税务筹划的范围。
  4.持有至到期投资和可供出售金融资产之间的划转差异
  新会计准则在特定的情况下允许产生持有至到期投资和可供出售金融资产之间的划转差异,这可能为税务筹划开辟了新的空间。
  四、长期股权投资新会计准则对税务筹划的影响
  1.长期股权投资核算方法的纳税筹划
  新会计准则扩大了成本法的核算范围,将原来应是权益法核算的“属于具有控制”的范围纳入成本法核算范围,应该说这一变革对企业节税是有利的。这种核算方法具体有两个有利的方面。一是在收益的确认时间上税法与会计核算基本是一致的,按其实际获得的收益依法纳税,从客观上很公平容易接受,而且不需做复杂的纳税调整。二是若被投资企业实现净利润,只有在宣告分派,投资企业才能确认收益将其计入应纳税所得额(投资企业所得税率高于被投资企业按差额补税)如果被投资企业帐面上保留一部分投资企业暂时未宣告分配的利润,投资企业可以把这一部分已实现收益但未分回的部分作为将来追加投资或挪作它用继续保留在被投资企业的帐面上,以此规避或延缓这部分投资收益应缴纳的所得税。因此选择成本法核算无论是规避还是延缓纳税对企业还是较为有利。
  2.非货币性资产交换取得的长期股权投资业务的纳税筹划
  按新会计准则对非货币性资产交换取得的长期股权投资的会计处理同其它非货币性资产交换的处理没什么区别,筹划的空间也不大,可考虑一下税法的规定。按税法规定此业务应视同销售和购买投资两项业务进行处理。所以业务既涉及到增值税和营业税,还涉及到资产转让所得或损失要缴纳所得税。如何节税并延迟纳税?纳税人应注意下列税法规定,可能会寻找到税收筹划的空间。
  1.增值税:纳税人以使用过的机器设备等动产对外投资时如果交易价格低于或等于原值,可免征增值税,如果交易价格高于原值则按4%征收率减半征收。
  2.营业税:以无形资产(特殊征收除外)或不动产投资入股,参与接受投资方的利润分配,共同承担投资风险,不征收营业税。
  3.所得税:资产转让所得如数额较大,在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的,报经税务机关批准,可作为递延所得,在不超过五个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。实际上税法中五年内摊销在数额上有限制的。税法规定:纳税人在一个纳税年度发生的非货币性资产转让,债务重组所得,捐赠收入占应纳税所得50%及以上的,才可能在不超过五年的期间均匀计入各年度的应纳税所得。所以纳税人只要恰当地,合理地确定交易价格和纳税所得比例才能达到节税和递延纳税的目的。
  
  参考文献:
  [1]李群:股权投资差额的会计处理[J].辽宁经济,2006,(01)
  [2]陶中华张溧翔:不同会计制度下的长期股权投资核算[J].财会月刊,2006,(25)
  [3]刘国峰白海燕刘洪才:解析股权投资差额有关规定的演变及处理[J].集团经济研究,2006,(01)
  [4]曾庆学:股权投资差额摊销的特殊问题[J].财会通讯(综合版),2006,(02)
  
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