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浅论注册会计师审计的法律责任

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  [摘要] 注册会计师审计的法律责任是是关系到每个审计工作者切身利益的问题,本文通过对审计责任的认定及这册会计师所面临的法律责任的讨论,提出了注册会计师应该注意的几个问题。
  [关键词] 审计 法律责任 责任划分
  
  法律责任的出现,经常是因为注册会计师在执业时没有保持应有的执业谨慎,并由此导致了对其他人权利的损害。
  一、注册会计师责任的认定及法律责任的种类
  1.责任的认定
  (1)违约。对注册会计师而言,主要指会计师事务所在商定期间未按照业务约定数履行责任。
  (2)过失。按其程度不同分为普通过失和重大过失。普通过失,对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。重大过失,对注册会计师而言,指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。
  (3)欺诈。对注册会计师而言,欺诈就是为了达到欺骗他人的目的,明知委托单位的财务报表有重大错报,却加以虚伪的陈述出具无保留意见的审计报告。
  2.承担法律责任的种类
  (1)行政责任。包括对会计师事务所警告、罚款、没收违法所得、暂停营业和撤消,对注册会计师警告、暂停执业和吊销证书。
  (2)民事责任。即会计师事务所、注册会计师对于其所出具的审计报告及审计意见违反合同或民事侵权行为所引起的法律后果,依法承担民事责任,它主要是一种财产责任。
  (3)刑事责任。即会计师事务所、注册会计师由于重大过失或故意出具虚假审计报告等舞弊行为所应承担的法律责任。
  一般来说,因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任,因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。
  二、财务报表审计的责任划分
  在财务报表审计中,被审计单位管理层和注册会计师承担着不同的责任,不能相互混淆和替代。明确责任划分,才能使两者认真履行自己的义务,保护各自的权利。
  1.会计责任。在被审计单位治理层的监督下,按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是被审计单位管理层的责任。管理层对编制财务报表承担责任,通过签署财务报表确认这一责任。
  管理层对编制财务报表的责任具体包括:(1)选择适用的会计准则和相关会计制度。(2)选择和运用恰当的会计政策。(3)根据企业的具体情况,做出合理的会计估计。
  为了履行编制财务报表的职责,管理层通常设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制,以保证财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报。
  2.审计责任。按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。注册会计师通过签署审计报告确认其责任。(1)遵守职业道德规范。注册会计师应当遵守相关的职业道德规范,恪守独立、客观、公正的原则,保持专业胜任能力和应有的关注,并对执业过程中获知的信息保密。(2)遵守质量控制准则。会计师事务所应当根据质量控制准则并结合具体情况,制定合适的质量控制制度,以合理实现质量控制目标的实现。(3)遵守审计准则。(4)合理运用职业判断。(5)保持职业怀疑态度。职业怀疑态度要求注册会计师不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项。
  因为注册会计师审计有其自身的特点和局限性,受到多种因素的制约,因此,注册会计师的审计结论只能做到“合理保证”而不是“绝对保证”。
  3.两者关系。会计责任是对本单位发生的经济活动直接地反映和监督,对反映经济活动的财务会计信息是否真实、合法、完整直接负责。审计责任是对企业经济活动的一种间接监督,是对会计责任的一种监督。管理层和治理层理应对编制财务报表承担完全责任。注册会计师只对自己的审计责任负责。这里含有三层意思:财务报表中如果含有错报,管理层和治理层应承担完全责任;如果财务报表存在重大错报,而注册会计师通过审计没有能够发现,也不能因为财务报表已经注册会计师审计这一事实而减轻管理层和治理层对财务报表的责任;如果财务报表存在重大错报,由于注册会计师的问题而未发现,则表明注册会计师没有履行好审计责任。
  由此可见,对于注册会计师是否应承担审计责任,关键是看其是否严格按照道德规范,执业准则对报表进行了审计。
  三、注册会计师应该注意的问题
  最高人民法院《关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》已于2007年6月11日发布,该规定对审判实践中出现的新情况,承认了执业准则的法律地位,值得广大注册会计师注意。
  1.“四要件说”。对于注册会计师侵权责任的法律构成要件,采纳“四要件说”,即存在不实报告、注册会计师的过失、利害关系人遭受了损失、会计师事务所的过失与损害事实之间的因果关系。
  2.抗辩事由。根据《司法解释》之规定,在会计师事务所可以提出抗辩,在能够证明事由成立的情况下,可以不承担民事赔偿责任。
  3.减责事由。《司法解释》第八条规定:“利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告而仍然使用的,人民法院应当酌情减轻会计师事务所的赔偿责任。”
  4.无效免责条款。《司法解释》第九条规定:“会计师事务所在报告中注明‘本报告仅供年检使用’、‘本报告仅供工商登记使用’等类似内容的,不能作为其免责的事由。”值得注意的是,虽然司法解释上说的这些内容不能作为会计师事务所免责的事由,但我们仍然可以在报告中注明这些内容,这样,至少使用者能根据这些说明对报表有一个更合适的判断和预期,可以从源头上缓解我们的责任。
  
  参考文献:
  [1]杜贵军:会计责任与审计责任法律辨析[J].工业审计与会计,2007(5):6~8
  [2]刘常国:注册会计师审计法律责任中应解决的几个问题[J].会计研究,1999(12):52~53
  
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